Reg. ord. n. 208 del 2024 pubbl. su G.U. del 13/11/2024 n. 46
Ordinanza del Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Messina del 09/10/2024
Tra: B&g Servizi Rete Ed Extrarete srl C/ Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Messina
Oggetto:
Tributi – Energia - Prevista istituzione, per contenere gli effetti dell'aumento dei prezzi e delle tariffe del settore energetico per le imprese e i consumatori, per l'anno 2023, di un contributo di solidarietà temporaneo a carico delle imprese operanti nel settore energetico – Previsione che il contributo è dovuto se almeno il 75 per cento dei ricavi del periodo d'imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2023 deriva dalle attività indicate nel comma 115 dell'art. 1 della legge n. 197 del 2022 – Quantificazione della base imponibile – Applicazione di un'aliquota pari al 50 per cento sull'ammontare della quota del reddito complessivo determinato ai fini dell'imposta sul reddito delle società relativo al periodo di imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2023, che eccede per almeno il 10 per cento la media dei redditi complessivi determinati ai sensi dell'imposta sul reddito delle società conseguiti nei quattro periodi di imposta antecedenti a quello in corso al 1° gennaio 2022 – Previsione che nel caso in cui la media dei redditi complessivi sia negativa si assume un valore pari a zero – Versamento – Disciplina – Non deducibilità del contributo ai fini delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attività produttive – Applicazione, ai fini dell’accertamento, delle sanzioni e della riscossione del contributo di solidarietà, delle disposizioni in materia di imposte sui redditi - Denunciata disciplina la quale non considera che una parte dell’incremento dei profitti realizzatisi nel 2022, rispetto alla media dei precedenti quattro anni, non è dovuta a una maggiore capacità di produrre reddito dell’operatore economico, ma alla riespansione dei consumi energetici – Normativa che colpisce una manifestazione di capacità contributiva in parte già tassata, poiché i ricavi conseguiti nell’anno di imposta precedente al 1° gennaio 2023 sono già considerati per la determinazione del contributo straordinario di cui all’art. 37 del decreto-legge n. 21 del 2022 – Violazione del principio della capacità contributiva – Prelievo fiscale significativamente alto, la cui incidenza sui redditi di impresa confligge con il principio di proporzionalità – Misura fiscale che grava indistintamente sull’intero settore energetico, comprendendo, oltre ai produttori, anche i distributori sfavoriti dall’aumento dei prezzi – Violazione dei principi di uguaglianza e di pari trattamento dei soggetti incisi, di ragionevolezza e di solidarietà contributiva.
Norme impugnate:
legge del 29/12/2022 Num. 197 Art. 1 Co. 115
legge del 29/12/2022 Num. 197 Art. 1 Co. 116
legge del 29/12/2022 Num. 197 Art. 1 Co. 117
legge del 29/12/2022 Num. 197 Art. 1 Co. 118
legge del 29/12/2022 Num. 197 Art. 1 Co. 119
Parametri costituzionali:
Costituzione Art. 3 Co.
Costituzione Art. 53 Co.
Udienza Pubblica del 28 gennaio 2025 rel. ANTONINI - PITRUZZELLA
Testo dell'ordinanza
N. 208 ORDINANZA (Atto di promovimento) 09 ottobre 2024 Ordinanza del 9 ottobre 2024 della Corte di giustizia tributaria di primo grado di Messina sul ricorso proposto dalla B & G Servizi rete ed extrarete srl contro Agenzia delle entrate - Direzione provinciale di Messina. Tributi - Energia - Prevista istituzione, per contenere gli effetti dell'aumento dei prezzi e delle tariffe del settore energetico per le imprese e i consumatori, per l'anno 2023, di un contributo di solidarieta' temporaneo a carico delle imprese operanti nel settore energetico - Previsione che il contributo e' dovuto se almeno il 75 per cento dei ricavi del periodo d'imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2023 deriva dalle attivita' indicate nel comma 115 dell'art. 1 della legge n. 197 del 2022 - Quantificazione della base imponibile - Applicazione di un'aliquota pari al 50 per cento sull'ammontare della quota del reddito complessivo determinato ai fini dell'imposta sul reddito delle societa' relativo al periodo di imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2023, che eccede per almeno il 10 per cento la media dei redditi complessivi determinati ai sensi dell'imposta sul reddito delle societa' conseguiti nei quattro periodi di imposta antecedenti a quello in corso al 1° gennaio 2022 - Previsione che nel caso in cui la media dei redditi complessivi sia negativa si assume un valore pari a zero - Versamento - Disciplina - Non deducibilita' del contributo ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta regionale sulle attivita' produttive - Applicazione, ai fini dell'accertamento, delle sanzioni e della riscossione del contributo di solidarieta', delle disposizioni in materia di imposte sui redditi. - Legge 29 dicembre 2022, n. 197 (Bilancio di previsione dello Stato per l'anno finanziario 2023 e bilancio pluriennale per il triennio 2023-2025), art. 1, commi da 115 a 119. (GU n. 46 del 13-11-2024) La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Messina Sezione 14, riunita in udienza il 24 settembre 2024 alle ore 10,30 con la seguente composizione collegiale: Fiorentino Adolfo, Presidente Patania Elvira, Relatore Mirenna Mauro, Giudice in data 24 settembre 2024 ha pronunciato la seguente Ordinanza Sul ricorso n. 1575/2024 depositato il 9 aprile 2024, proposto da B&g Servizi Rete Ed Extrarete S.r.l. - 03412140836 - Difeso da Davide De Girolamo - DGRDVD77A24H501P Livia Salvini - SLVLVI57H67H501M - Rappresentato da Alessandro Bonetti - BNTLSN71H16F839G Rappresentante difeso da Davide De Girolamo - DGRDVD77A24H501P Livia Salvini - SLVLVI57H67H501M ed elettivamente domiciliato presso davidedegirolamo@ordineavvocatiroma.org contro Ag. Entrate Direzione Provinciale Messina elettivamente domiciliato presso dp.messina@pce.agenziaentrate.it Avente ad oggetto l'impugnazione di: Silenzio Rifiut Contr Solid 2023 a seguito di discussione in pubblica udienza Elementi in fatto e diritto Visto il ricorso notificato ad Agenzia delle entrate Direzione Provinciale di Messina in data 9 aprile 2024 e depositato telematicamente il 13 marzo 2024 con il quale la societa' B&G Servizi Rete ed Extrarete S.r.l. con sede legale in Messina (ME), corso Cavour n. 206, in persona del legale rappresentante dott. Alessandro Bonetti, proponeva impugnazione avverso il silenzio-rifiuto serbato dalla convenuta in relazione all'istanza presentata via PEC il 16 novembre 2023 per ottenere il rimborso di euro 169.993,25, oltre interessi maturati e maturandi corrisposti (allegava quietanza di versamento) ai sensi dell'art. 1, commi 115 ss. della legge 29 dicembre 2022, n. 197 a titolo di Contributo di Solidarieta' temporaneo a carico delle imprese del settore energetico, nonche' la condanna della medesima Agenzia delle entrate al rimborso delle predette somme; la istante rilevava di essere una societa' che opera nel settore dei prodotti petroliferi e che il contributo in questione, che trae origine dall'omologo contributo di solidarieta' temporaneo previsto dal Regolamento UE 2022/1854 del 6 ottobre 2022 «relativo a un intervento di emergenza per far fronte ai prezzi elevati dell'energia», e' stato introdotto in Italia dall'art. 1 commi 115-119 della legge di bilancio 2023 (legge n. 197/2022) che individua i soggetti passivi, la base imponibile e l'aliquota dell'imposta (la natura tributaria del contributo non e' in contestazione): a) quanto ai soggetti passivi, sono tenuti al pagamento del Contributo di Solidarieta' coloro che esercitano nel territorio dello Stato, per la successiva vendita dei beni, l'attivita' di produzione di energia elettrica, che esercitano l'attivita' di produzione di gas metano o di estrazione di gas naturale, dei soggetti rivenditori di energia elettrica, di gas metano e di gas naturale; che esercitano l'attivita' di produzione, distribuzione e commercio di prodotti petroliferi; importano a titolo definitivo, per la successiva rivendita, energia elettrica, gas naturale o gas metano o prodotti petroliferi o introducono nel territorio dello Stato detti beni provenienti da altri Stati dell'Unione europea. E' stato espressamente previsto che il Contributo di Solidarieta' e' dovuto solo se almeno il 75% dei ricavi del periodo d'imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2023 derivi da una delle attivita' sopra indicate. Rilevava, a questo proposito, che l'alveo dei soggetti passivi del Contributo di Solidarieta' domestico e' significativamente piu' ampio rispetto a quello del Regolamento UE. Quest'ultimo, infatti, include nel proprio perimetro soggettivo solo le imprese che svolgono «attivita' economiche nel settore dell'estrazione, della raffinazione del petrolio o della fabbricazione di prodotti di cokeria di cui al regolamento (CE) n. 1893/2006 del Parlamento europeo e del Consiglio»; di contro, l'ambito soggettivo di applicazione del Contributo di Solidarieta' domestico ricomprende le imprese «energetiche» largamente intese, operanti in tutte le fasi della filiera (dall'estrazione, alla produzione e vendita) e in relazione a tutti i prodotti energetici (gas, energia elettrica e prodotti petroliferi). Parimenti, il contributo europeo, a differenza di quello italiano, non grava affatto sul settore elettrico, per il quale il Regolamento prevede un diverso istituto, del c.d. «tetto sui ricavi di mercato» (artt. 6 e ss. del Regolamento), destinato a colpire i produttori (ma non i rivenditori) di energia elettrica. Con riferimento alla base imponibile e all'aliquota del Contributo di Solidarieta', l'art. 1, comma 116, della legge di bilancio 2013 prevede che esso e' calcolato applicando un'aliquota del 50% alla quota del reddito complessivo IRES per il periodo d'imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2023 che eccede per almeno il 10% la media dei redditi complessivi IRES conseguiti nei quattro periodi d'imposta antecedenti a quello in corso al 1° gennaio 2022. Nel caso in cui la media dei redditi complessivi dei quattro periodi d'imposta sia negativa si assume un valore pari a zero. Anche sotto questo profilo, il Contributo di Solidarieta' domestico differisce da quello unionale. Infatti, il parametro del 10% previsto a livello nazionale e' dimezzato rispetto all'incremento minimo previsto dal legislatore europeo (pari al 20%). Cio', evidentemente, da un lato amplia il numero dei soggetti tenuti al versamento del nuovo Contributo di Solidarieta' e, dall'altro, ne dilata le loro basi imponibili. Anche l'aliquota del Contributo di Solidarieta' domestico, pari al 50%, risulta essere significativamente maggiore dell'aliquota del 33% prevista dal Regolamento UE. Sempre al comma 116, al secondo periodo e' previsto che l'ammontare del Contributo di Solidarieta' non puo' eccedere il 25% del patrimonio netto esistente alla data di chiusura dell'esercizio antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2022. La legge di bilancio 2023 prevede espressamente che il Contributo di Solidarieta' e' indeducibile ai fini delle imposte sui redditi e dell'IRAP. Rilevava, ancora, la ricorrente che il Tribunale amministrativo regionale del Lazio con due ordinanze (nn. 763/2024 e 766/2024) depositate il 16 gennaio 2024 ha dichiarato rilevante e non manifestamente infondata la questione di legittimita' costituzionale dell'art. 1, commi 115 ss. legge n. 197/2022 per violazione degli articoli 3, 53 e 117 della Costituzione. In particolare, con tali ordinanze, il Tribunale amministrativo regionale Lazio ha: a) prospettato la contrarieta' del Contributo di Solidarieta' all'art. 117 della Costituzione con riguardo ai vincoli derivanti dall'ordinamento comunitario e, nello specifico, del Regolamento UE 1854/2022. I giudici hanno, in dettaglio, rilevato come - contrariamente al Contributo di solidarieta' temporaneo europeo previsto dal citato Regolamento UE, specificamente destinato a colpire il settore estrattivo e della raffinazione - il Contributo di Solidarieta' di cui all'art. 1, commi 115 e seguenti, della citata legge n. 197/2022 indicato come «equivalente") assoggetta ad imposizione operatori appartenenti a settori diversi da quelli indicati dallo stesso Regolamento; b) evidenziato molteplici profili d'incostituzionalita' dello stesso con riferimento agli articoli 3 e 53 della Costituzione. In estrema sintesi, ad avviso del TAR, la norma istitutiva del Contributo si pone in contrasto con i principi di uguaglianza, proporzionalita', ragionevolezza e capacita' contributiva, nella misura in cui, da un lato, assoggetta a contribuzione straordinaria componenti reddituali di per se' non riconducibili ad «extraprofitti» derivanti dall'aumento dei prezzi dei prodotti energetici e, dall'altro, non considera ai fini dell'individuazione della propria base imponibile la «riespansione» dei consumi a seguito della pandemia da Covid-19. Infine, il Tribunale amministrativo regionale ha anche ben messo in luce (come ulteriore profilo di contrasto con gli articoli 3 e 53 Cost.) la parziale duplicazione d'imposta che l'applicazione del Contributo determina nei confronti dei contribuenti altresi' incisi dal precedente contributo «straordinario» di cui all'art. 37 del citato decreto-legge n. 21/2021. In quest'ottica, i giudici amministrativi hanno rilevato - in subordine ai profili di illegittimita' tout court del contributo - l'illegittimita' dell'art. 1, comma 118 della citata legge n. 197/2022 nella parte in cui esclude la deducibilita' del contributo «straordinario» dal Contributo di solidarieta' ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta regionale sulle attivita' produttive. Sulla base di queste premesse, la ricorrente ha chiesto che questa Corte, ritenuta la rilevanza ai fini del decidere e la non manifesta infondatezza della questione di legittimita' costituzionale del tributo in oggetto sotto il profilo della sua contrarieta' agli articoli 3, 53, 117 Cost., rimetta gli atti alla Corte costituzionale per la decisione della questione, previa sospensione del giudizio in oggetto, ovvero, in subordine, rimetta la questione di pregiudizialita' alla Corte di Giustizia dell'UE ai sensi dell'art. 267 del Trattato. Agenzia delle entrate depositava in data 13 maggio 2024, memoria con la quale si opponeva all'accoglimento del ricorso evidenziando la discrezionalita' e la legittimita' del proprio operato che era stato rispettoso di una norma legislativa vigente nel Paese. All'odierna udienza, la Corte assumeva la causa in decisione. Cio' premesso, questa Corte, condividendo quasi integralmente quanto sostenuto dal rimettente Tribunale amministrativo regionale Lazio nelle ordinanze indicate in premessa, ritiene di dovere accogliere la richiesta avanzata in via principale dalla ricorrente e di rimettere la questione di legittimita' costituzionale della legge istitutiva del contributo in oggetto alla Corte costituzionale. In particolare, la Corte, ritenendola rilevante e non manifestamente infondata, intende sollevare la questione di legittimita' costituzionale dell'art. 1, commi 115, 116 e 118, della legge n. 197 del 2022, con riferimento agli articoli 3 e 53 della Costituzione, per i seguenti motivi sinteticamente riassunti: a) alla disamina della rilevanza della questione deve necessariamente essere premesso che il contributo di solidarieta' in esame ha natura tributaria sicche' sussiste la competenza di questa Corte a sollevare la questione; b) la questione e' rilevante ai fini del decidere non potendo la decisione prescindere dall'accertamento della legittimita' della norma istitutiva del contributo di cui si discute; c) le disposizioni citate appaiono, in primo luogo, in contrasto con i principi di uguaglianza, di proporzionalita' e di ragionevolezza, di solidarieta' contributiva che del principio di uguaglianza costituisce una specificazione, rappresentando il presupposto e, al contempo, il limite del potere impositivo dello Stato e del dovere del contribuente di concorrere alle spese pubbliche e importando, di conseguenza, l'illegittimita' di quelle norme che istituiscono un trattamento differenziato tra situazioni uguali ovvero un trattamento uguale per situazioni differenziate, laddove l'opzione normativa prescelta non sia sorretta da argomenti persuasivi. Le disposizioni di cui ai commi 115 e ss. dell'art. 1 della legge n. 197/2022 presentano diverse criticita' con riferimento all'individuazione della base imponibile, la definizione della quale risulta, per piu' versi, non congruente con la dichiarata finalita' di tassare gli incrementi di utili dipendenti dall'aumento dei prezzi dell'energia. Come visto, il contributo e' calcolato applicando un'aliquota del 50% alla quota del reddito complessivo IRES per il periodo d'imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2023 che eccede per almeno il 10% la media dei redditi complessivi IRES conseguiti nei quattro periodi d'imposta antecedenti a quello in corso al 1° gennaio 2022. La base di calcolo del contributo di solidarieta' per il 2023, alla quale applicare l'aliquota del 50 per cento, e' dunque il risultato di un confronto fra il reddito IRES conseguito dal soggetto passivo nel periodo d'imposta antecedente al 1° gennaio 2023 - quindi nel 2022, per i soggetti con esercizio coincidente con l'anno solare - e la media dei redditi complessivi IRES dei quattro periodi d'imposta precedenti. Il reddito rilevante ai fini Ires, tuttavia, include, nella base di calcolo, anche voci che nulla a che vedere con gli «extraprofitti» derivanti dall'aumento dei prezzi dei prodotti energetici. Si tratta in sostanza delle operazioni societarie relative ai fondi rischi, agli oneri o alle plusvalenze/ minusvalenze derivanti da cessioni di partecipazioni, ovvero, ancora, da eventi collegati all'operativita' straordinaria delle imprese, operazioni tutte che individuano un incremento di reddito che non ha alcuna connessione con l'incremento dei prezzi dell'energia. Sul punto e' significativo il fatto che il legislatore, con riferimento al contributo di cui all'art. 37 del decreto-legge 21/2022, abbia introdotto, a mezzo dell'art. 1, comma 120, lettera c), della legge 29 dicembre 2022, n. 197, un comma 3-bis al citato art. 37, a norma del quale «Non concorrono alla determinazione dei totali delle operazioni attive e passive, di cui al comma 3, le operazioni di cessione e di acquisto di azioni, obbligazioni o altri titoli non rappresentativi di merci e quote sociali che intercorrono tra i soggetti di cui al comma 1». Nella stessa logica, del resto, pare muoversi, l'art. 6 del decreto-legge 145/2023, convertito con modificazioni, dalla legge n. 191/2023.15.1.3. - Sempre con riferimento all'individuazione della base imponibile, la disciplina del contributo straordinario appare poi in contrasto con il principio di capacita' contributiva laddove non considera che una parte dell'incremento dei profitti realizzati nel 2022 rispetto alla media dei precedenti quattro anni non e' dovuta a una maggiore capacita' di produrre reddito dell'operatore economico, ma dipende dalla riespansione dei consumi energetici, che, nel corso degli anni 2020 e (in parte) 2021, si e' contratta a causa della pandemia da Covid 19, cosi' che una parte di quelli che vengono considerati «extraprofitti», sia pure solo con riferimento ai criteri di calcolo della media rilevante, e' semplicemente rappresentata dal ritorno al volume di affari pre Covid. Si e' dato, in tal modo, rilievo a un elemento che, in quanto dipendente da circostanze imprevedibili ed eccezionali, non appare idoneo a fungere da riferimento per individuare e calcolare l'ipotetico «sovraprofitto» realizzato dalle imprese dopo la fine dell'emergenza (per analoga valutazione in ordine alla inidoneita' dell'imponibile 2020 a costituire il riferimento per individuare e calcolare una supposta «plus- ricchezza», e cioe' l'ipotetico «sovraprofitto» realizzato dalle imprese, in ragione del fatto che gli extraprofitti realizzati nel 2021-2022, rispetto al corrispondente periodo 2020-2021, sono, in gran parte, dovuti al fatto che durante la pandemia le societa' erano in perdita, cosi' che il differenziale che confluisce nella base imponibile del contributo non rappresenta un «sovraprofitto», ma un mero incremento rispetto alle perdite realizzate in costanza di pandemia. Altro profilo di contrasto con gli articoli 3 e 53 della Costituzione della normativa in esame deve poi ravvisarsi con riferimento al fatto che il contributo straordinario introdotto dalla legge n. 197 del 2022 colpisce una manifestazione di capacita' contributiva in parte gia' sottoposta a tassazione. La legge n. 197 del 2022, infatti, impone il pagamento del contributo con riferimento a redditi riferiti a un periodo, l'anno di imposta precedente al 1° gennaio 2023, i ricavi conseguiti nel corso del quale risultano, sia pure solo in parte, gia' presi in considerazione per la determinazione del contributo straordinario per l'anno 2022, di cui all'art. 37 del decreto legislativo 21 del 2022. Quest'ultima norma, infatti, ha previsto che «la base imponibile del contributo solidaristico straordinario e' costituita dall'incremento del saldo tra le operazioni attive e le operazioni passive, riferito al periodo dall'1° ottobre 2021 al 30 aprile 2022, rispetto al saldo del periodo dal 1 ottobre 2020 al 30 aprile 2021». In sostanza, i redditi conseguiti nei mesi di gennaio, febbraio, marzo ed aprile del 2022, gia' considerati quale presupposto di imposta a fini della determinazione dell'importo del contributo straordinario per il 2022, rientrano, altresi', nella base imponibile per il calcolo del contributo del 2023. Appare, di conseguenza, evidente come, con riferimento al periodo 1° gennaio 2022 - 30 aprile 2022, gli utili di un medesimo soggetto, sia pure determinati sulla base di un criterio di calcolo parzialmente diverso, sono assoggettati ad entrambi i contribuiti. Tanto comporta (con riferimento ai quattro mesi sopra indicati) una duplicazione di imposta, che risulta evidente alla luce della sostanziale sovrapponibilita' degli scopi perseguiti dai due prelievi (individuate, rispettivamente, dall'art. 37 del decreto-legge 21/2022 nel «contenere per le imprese e i consumatori gli effetti dell'aumento dei prezzi e delle tariffe del settore energetico» e dall'art. 1, comma 115, della legge n. 197/2002, nel «contenere gli effetti dell'aumento dei prezzi e delle tariffe del settore energetico per le imprese e i consumatori»). La evidenziata duplicazione, del resto, non trova correttivi in meccanismi di deducibilita' del contributo introdotto dall'art. 37 del decreto-legge n. 21/2022 da quello introdotto dal comma 115 dell'art. 1 della legge n. 197/2022, cosi' comportando la sottoposizione degli operatori economici incisi dalle due misure, anche in ragione delle aliquote previste per entrambi i tributi, a un prelievo fiscale significativamente alto, la cui concreta incidenza sui redditi di impresa, in disparte la qualificabilita' o meno della stessa come misura espropriativa, non appare rispettosa del principio di proporzionalita'. Infine, ulteriore motivo di criticita' sotto il profilo del principio di uguaglianza e di pari trattamento dei soggetti incisi, va ravvisato nel fatto che il prelievo di cui si discute grava indistintamente sull'intero settore energetico, comprendendo, oltre ai produttori, anche i distributori (dei quali e' un esempio la attuale ricorrente) mentre si puo' affermare che, in linea di principio e fatti salvi controlli specifici da attuarsi da parte di organi di verifica competenti, l'aumento dei prezzi dei prodotti energetici non favorisce le imprese che dei medesimi prodotti sono (direttamente o indirettamente) acquirenti, come quelle impegnate in attivita' di commercializzazione. P. Q. M. La Corte di Giustizia Tributaria di I Grado di Messina, Sezione n. 1, rimette alla Corte costituzionale la questione di legittimita' costituzionale, illustrata in motivazione, relativa all'art. 1, commi 115-119, della legge 29 dicembre 2022, n. 197. Dispone la sospensione del presente giudizio, con rinvio al definitivo per ogni ulteriore statuizione in rito, nel merito e sulle spese di lite. Ordina l'immediata trasmissione degli atti alla Corte costituzionale. Demanda alla Segreteria della Sezione tutti gli adempimenti di competenza e, in particolare, la notifica della presente ordinanza alle parti in causa e al Presidente del Consiglio dei ministri, nonche' la sua comunicazione ai Presidenti della Camera dei deputati e del Senato della Repubblica. Cosi' deciso in Messina nella Camera di consiglio del 24.09.2024 Il Presidente: Fiorentino Il Giudice relatore: Patania